Уплата НДФЛ на доходы от реализации интеллектуальной собственности

В процессе реализации исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности у авторов и правообладателей, если они являются физическими лицами, образуется доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ). В этой статье будут рассмотрены важные вопросы, связанные с исчислением, уплатой и перечислением в бюджет этого налога. 

Доходы от интеллектуальной собственности

Плательщиками НДФЛ, в соответствии со ст. 207 НК РФ, являются физические лица (резиденты и нерезиденты РФ), получающие доходы от источников в нашей стране. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ одним из видов таких доходов является полученный от использования авторских или смежных прав. 

Как известно из ст. 1255 ГК РФ к авторским правам относятся, в частности, исключительные (имущественные) права. Именно они подлежат использованию (отчуждению, передаче и т.д.). Сделать это возможно заключив лицензионный договор (передача исключительной или неисключительной лицензии) или договор об отчуждении исключительного права. 

Сторонами в договоре об отчуждении исключительных прав будут сам автор (если речь идет о первоначальном отчуждении имущественных прав, так как, возможно, и суботчуждение) и физическое, юридическое лицо или индивидуальный предприниматель (далее — ИП), которые названное право приобретают.  Такой договор должен в обязательном порядке содержать условия о вознаграждении, в противном случае он является незаключенным. То есть в тексте этого документа должна быть указана или сумма, за которую приобретается исключительное право, или сумма периодических платежей, процентов от дохода, который будет получен при последующем использовании исключительного права, а также в иных формах. 

Сторонами лицензионного договора являются лицензиар (обладатель исключительного права) и лицензиат (тот, кому предоставляется право использования объекта интеллектуальной собственности). Лицензионные договора бывают возмездными и безвозмездными. Применительно к теме этой статьи речь пойдет о возмездных договорах. Одним из основных их условий является условие о вознаграждении лицензиара, которое может быть выражено фиксированным платежом, периодическими платежами, процентами от выручки, полученной от использования исключительного права, полученного по лицензионному договору (роялти) и т.д. 

Таким образом, если автор (правообладатель) каким-либо законным способом использует принадлежащее ему исключительное право на интеллектуальную собственность, его действия порождают получение дохода, подлежащего обложению НДФЛ.

Налоговая база по налогу на доходы физических лиц

Для того, чтобы определить налоговую базу по НДФЛ нужно сложить все доходы, полученные налогоплательщиком за налоговый период в денежной или натуральной форме (в этом случае необходимо провести их оценку в денежном эквиваленте). К этому надо прибавить доходы, на которые у плательщика налога возникли права, и сумму полученной им материальной выгоды. 

Применительно к интеллектуальной собственности возможен любой из перечисленных вариантов получения доходов. Например, авторское вознаграждение — это полученные в денежном выражении доходы. Доходы в натуральной форме — переданные автору экземпляры произведения (здесь необходима их оценка в денежном выражении). Права, возникшие на доход, могут быть правом на получение роялти в случае наличия лицензионного договора со сторонней организацией, ИП или физическим лицом. Под материальной выгодой, в разрезе интеллектуальной собственности, следует понимать, например, выкуп автором экземпляров своего произведения по цене ниже рыночной (например, по себестоимости). 

Ставки налога на доходы физических лиц

Налоговая ставка по НДФЛ напрямую зависит от статуса физического лица, реализующего объект интеллектуальной собственности. Если автор (правообладатель) является резидентом РФ (находится на территории нашей страны не менее 183 календарных дней в течении следующих подряд календарных месяцев), то он должен платить налог по ставке 13 % (15 % от суммы, превышающей 5 млн рублей, плюс 650 тыс. рублей). Если налогоплательщик резидентом РФ не является (нерезидент РФ), то его налоговая ставка 30 %. 

Обратите внимание, что, если физическое лицо не является резидентом РФ, это не значит, что оно не имеет российского гражданства. 

Но в случае с НДФЛ существует нюанс. Согласно п. 3 ст. 224 НК РФ ряд физических лиц — нерезидентов РФ платят НДФЛ по той же ставке, что и резиденты РФ, при этом в некоторых случаях необходимо выполнение дополнительных условий. В разрезе получения дохода от интеллектуальной деятельности к таким налогоплательщикам можно отнести:

• иностранных граждан, получающих доход от трудовой деятельности по найму у физических лиц для осуществления личных, домашних и иных подобных нужд (например, кухарка создает новый рецепт блюда, гувернантка пишет сценарий к детскому празднику и т.д.);
• иностранных граждан, получающих доход от трудовой деятельности в организациях или у ИП, а также у лиц, занимающихся частной практикой (нотариусов, адвокатов и т.д.);
• высококвалифицированных специалистов — нерезидентов РФ;
• участников госпрограммы по оказанию содействия добровольному переселению в РФ соотечественников (членов их семей), проживающих за рубежом;
• граждан, признанных беженцами или получивших временное убежище в РФ, получающих доход от трудовой деятельности.

В первых двух случаях налогообложение полученных доходов может осуществляться на основании патента. Фиксированная сумма авансового платежа по НДФЛ за период действия патента равна 1200 рублям, умноженным на установленный на данный период коэффициент — дефлятор (если такой коэффициент не установлен, то он признается равным 1). Общая сумма НДФЛ с доходов, полученных налогоплательщиком за налоговый период, исчисляется с учетом ранее уплаченных авансовых платежей. 

В последних трех случаях необходимости получения патента и уплаты авансовых платежей нет. 

Во всех перечисленных случаях (включая ситуацию с авансами), ставка НДФЛ аналогична установленной для резидентов РФ. 

Порядок уплаты налога на доходы физических лиц

Существует два варианта уплаты НДФЛ с доходов, полученных от реализации результатов интеллектуальной деятельности – самими гражданами и налоговыми агентами. 

Градация в данном случае осуществляется по принципу принадлежности субъекту исключительных прав. То есть, если автор создал произведение или иной объект, по собственной инициативе, то НДФЛ он исчисляет и уплачивает в бюджет самостоятельно. Если речь идет о служебном произведении (ином объекте интеллектуальной собственности), то есть созданном в порядке осуществления трудовой деятельности в рамках трудового договора или по отдельному служебному заданию, а также по договору авторского заказа, то автор имущественные права не получает. Они отходят работодателю «автоматически», а он, в свою очередь, исчисляет и перечисляет в бюджет НДФЛ за своего работника в общем порядке как налоговый агент.

Здесь необходимо обратить внимание на то, что автор уплачивает налог на доходы физических лиц, а налоговый агент только перечисляет. Разница состоит в том, что сумма НДФЛ исчисляется из суммы полученного дохода, то есть как бы «вычитается» из него. Налоговый агент не имеет права на эти деньги, так как  собственником части своего дохода до момента перехода ее в бюджет остается работник, работодатель осуществляя только техническую функцию. 

Налоговый и отчетный периоды по НДФЛ составляют 12 месяцев. 

Профессиональные налоговые вычеты

Согласно ст. 221 НК РФ налогоплательщики, которые получают авторские или иные вознаграждения за создание, исполнение или иное использование объектов интеллектуальной собственности имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в размере понесенных ими и документально подтвержденных расходов.

Например, физическое лицо пишет книгу. Потом заключает гражданско-правовой договор с издательством на ее издание и реализацию экземпляров. В процессе работы им были затрачены денежные средства на бумагу (распечатка текста), картриджи для принтера, оплата Интернета для получения необходимой информации для написания книги и переписки с издательством. На все вышеперечисленные затраты у автора есть подтверждающие документы (например, кассовые чеки). Он обращается к издательству соответствующим заявлением на предоставление ему профессионального налогового вычета, прикладывает копии документов, подтверждающие расходы (налоговый агент может потребовать подлинники). Из суммы его гонорара, являющейся базой для обложения НДФЛ, будет вычтена сумма понесенных им расходов на создание литературного произведения. 

Если расходы подтвердить нельзя, то названные вычеты рассчитываются по следующим нормативам (проценты исчисляются от суммы каждого вознаграждения):

• создание литературных произведений (включая сценарии и т.п) — 20 %;
• создание художественно-графических произведений, а также фотороботов для печати, произведений архитектуры и дизайна — 30 %;
• создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально и кинодекорационного искусства, и графики — 40 %;
• создание аудиовизуальных произведений — 30 %;
• создание музыкальных произведений — 40 % (25 %, в зависимости от вида произведения);
• исполнение произведений литературы и искусства — 20 %;
• создание научных трудов и разработок — 20 %;
• изобретения, полезные модели, промышленные образцы (к сумме дохода, полученного за первые два года использования) — 30 %.

Обратимся к примеру, который был приведен в начале раздела. Автор пишет книгу и обращается к издательству, чтобы ее издать и распространить. Но доказательств понесенных расходов у него нет. В этом случае он обращается к издательству с соответствующим заявлением о предоставлении ему профессионального налогового вычета в размере 20 %. Из суммы его авторского вознаграждения налоговый агент (издательство) вычитает 20 % и исчисляет НДФЛ, исходя из оставшейся суммы. 

Получить профессиональный налоговый вычет можно не только у налогового агента, но и самостоятельно обратившись в налоговый орган. 

Порядок и сроки уплаты налога на доходы физических лиц

Налоговые агенты должны исчислить и перечислить в бюджет сумму НДФЛ в день выплаты вознаграждения налогоплательщику. Отчитываются организации и ИП по двум формам: 2-НДФЛ и 6-НДФЛ. Порядок их предоставления, следующий:

• до 30.04 — отчет по 6-НДФЛ за 1 квартал;
• до 31.07 — отчет по 6-НДФЛ за 6 месяцев;
• до 31.10 — отчет по 6-НДФЛ за 9 месяцев;
• до 01.03 — отчеты по 2-НДФЛ и 6-НДФЛ за год.

Если автор (правообладатель) платит НДФЛ самостоятельно, то до 30 апреля года, следующего за налоговым периодом, он должен подать декларацию по НДФЛ, а до 15 июля заплатить налог. 

Заключение

НДФЛ не относится к сложным в исчислении и уплате налогам. Тем не менее, при использовании объектов интеллектуальной собственности, необходимо учитывать правила и нюансы, установленные действующим законодательством РФ.